案例点评
税种

营改增节点收租金不可“一刀切”

2016-09-19 16:00:30

来源:中国税务报   作者:李增文 赵兴龙 朱孟超

       在营改增后,纳税人在5月份收取的出租不动产租金,其实现的相关税收是全部缴纳增值税还是营业税呢?在营改增节点所收取租金的涉税处理不可错位,更不应该一刀切,而是应针对具体情况谨慎处理。

       案例:某工业企业为增值税一般纳税人,2016年4月1日与承租方签订不动产租赁合同。合同约定2016年5月1日向承租方收取2016年4月1日至2018年3月31日的租金252万元。

       依据租赁合同计算,每月不动产租金为10.5万元(252÷24)。2016年5月1日收取租金时,营改增试点已全面实施,那么其归属于2016年4月份的租金涉税事项该如何处理?归属于2016年5月1日至2018年3月31日的租金涉税事项又该如何处理呢?

       按现行税法实体从旧原则,该项经济涉税业务应遵循不溯及既往的法律原则。即有关税收权利义务的产生、变更和灭失的税收实体法,在应税行为或事实发生后如有所变动,除非法律有特别规定,对该行为或事实都应适用其发生当时的税法规定。因此所属期为4月的租金应申报缴纳营业税,所属期为5月及之后的租金应申报缴纳增值税。

       (一)营业税处理

       根据《营业税暂行条例》第十二条及《营业税暂行条例实施细则》第二十四条规定,对所属期为4月份的不动产租金10.5万元应申报缴纳营业税:10.5×5%=0.525(万元)。所属期为4月份的不动产租金应申报的营业税、城市维护建设税、教育费附加应在次月(即5月份)申报期内申报缴纳。

(二)增值税处理

       《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件2规定,一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产,可以选择适用简易计税方法,按照5%征收率计算应纳税额。

       财税〔2016〕36号文件附件1第四十五条规定,纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

       因此本案例中,企业可选择适用简易计税方法,对所属期为2016年5月1日至2018年3月31日的租金部分应申报缴纳增值税:(252÷24×23)÷(1+5%)×5%=11.5(万元)。

       所属期为2016年5月及之后期间的租金部分应申报的增值税、城市维护建设税、教育费附加应在次月申报期内申报缴纳。

       该企业会计账务处理如下:(单位:元,下同)

       (1)2016年4月末根据合同约定确认当月租金收入

       借:应收账款  105000

             贷:其他业务收入 105000

       (2)计提营业税金及附加

       借:营业税金及附加  5670

            贷:应交税费——应交营业税  5250

                                    ——应交城市维护建设税  262.50

                                    ——应交教育费附加 157.50

       (3)2016年5月1日收取租金

       借:银行存款  2520000

          贷:预收账款  2300000

                  应交税费——未交增值税  115000

                  应收账款  105000

       (4)缴纳营业税金及附加

       借:应交税费——应交营业税  5250

                             ——应交城市维护建设税  262.50

                             ——应交教育费附加  157.50

              贷:银行存款5670

       (5)缴纳财产租赁合同印花税:2520000×0.1%=2520(元)

       借:管理费用  2520

            贷:银行存款  2520

       (6)6月份申报期内申报缴纳增值税

       借:应交税费——未交增值税  115000

             贷:银行存款  115000

       (三)企业所得税处理

       《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)规定,如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的,根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则,出租人可对上述已确认的收入,在租赁期内分期均匀计入相关年度收入。因此,该企业可以对上述预收部分租金分期均匀计入相关年度收入。

       2016年4月份已确认收入105000元。2016年5~12月份每月确认收入100000元[105000÷(1+5%)],2016年5~12月份8个月共确认收入800000元(100000×8)。

       2016年5月~12月每月确认收入账务处理:

       借:预收账款100000

          贷:其他业务收入100000。